La verifica fiscale sui documenti informatici

La fatturazione elettronica e la conservazione sostitutiva aprono nuovi scenari all'attività di verifica fiscale. Nel prossimo futuro, il verificatore potrebbe eseguire i controlli non più su documenti cartacei, ma su documenti conservati su supporti elettronici. Pertanto, si renderà necessario, prima di procedere con i controlli di rito previsti dall'attività di verifica, porre in essere dei controlli preliminari atti a riscontrare la corretta tenuta dei documenti.

Le norme che regolano il potere di eseguire accessi, ispezioni e verifiche sono contenute negli articoli 32 e 33 del Dpr n. 600/73, che richiama l'articolo 52 del Dpr n. 633/72, nonché negli articoli 12 e 15 della legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente).
Il Dlgs n. 52/2004, che introduce nel nostro ordinamento la possibilità di emettere fatture in formato completamente elettronico, ha apportato significative modifiche agli articoli 39 e 52 del Dpr n. 633/72, producendo rilevanti riflessi in materia di accertamenti e controlli. In particolare, l'articolo 39, terzo comma, dispone che il soggetto passivo, residente o domiciliato nel territorio dello Stato, deve assicurare, in caso di controllo, l'accesso automatizzato all'archivio informatico e che tutti i documenti siano stampabili e trasferibili su altro supporto informatico.

Per quanto concerne l'articolo 52, il quarto comma prevede che l'ispezione documentale si estende a tutti i libri, registri e documenti, compresi quelli la cui tenuta e conservazione non sono obbligatorie, che si trovano nei locali in cui l'accesso viene eseguito, o che sono comunque accessibili tramite apparecchiature informatiche installate in detti locali. Questa ultima disposizione si è resa necessaria qualora il soggetto intenda ricorrere alla emissione e/o conservazione elettronica tramite terzi (in outsourcing). Si evidenzia che, secondo il disposto di cui al quinto comma del citato articolo 52, il contribuente non può avvalersi ai fini dell'accertamento, in sede amministrativa o contenziosa, dei libri, delle scritture e dei documenti dei quali abbia rifiutato l'esibizione in sede di controllo.

Per quanto riguarda le modalità di esibizione dei documenti informatici, la normativa di riferimento è rappresentata dall'articolo 6 del Dm 23 gennaio 2004 (di seguito Dm), rubricato "esibizione delle scritture e dei documenti rilevanti ai fini tributari", e dall'articolo 6 della delibera n. 11/2004 del Cnipa. Il combinato disposto delle sopra citate norme dispone che il documento conservato su supporto informatico deve essere reso leggibile (in qualunque momento presso il sistema di conservazione sostitutiva) e disponibile, a richiesta degli organi di controllo, su supporto cartaceo. In merito a quest'ultimo aspetto, occorre evidenziare, che l'articolo 3, comma 1, lettera d), del Dm pone, in capo al soggetto responsabile della conservazione, l'obbligo di predisporre funzioni di ricerca e di estrazione delle informazioni dagli archivi informatici in relazione al cognome, al nome, alla denominazione, al codice fiscale, alla partita Iva, alla data o associazioni logiche di questi ultimi.
Pertanto, viste le funzioni di ricerca disponibili, è ragionevole pensare che l'Amministrazione finanziaria decida di porre in essere un'attività di verifica direttamente sui documenti conservati elettronicamente, il che renderebbe il controllo più veloce ed efficace.

Vista l'immaterialità dei documenti su cui operare i dovuti riscontri, la prima operazione da porre in essere riguarderà il controllo della regolare creazione e conservazione degli stessi. Sarà, quindi, cura del responsabile della conservazione collaborare con i verificatori e fornire loro tutto il supporto necessario. In particolare, anche se non previsto da nessuna norma, il responsabile dovrebbe esibire il manuale della conservazione sostitutiva, contenente l'analisi dei processi operativi effettuati.

A titolo esemplificativo, si riportano di seguito i possibili controlli che gli organi ispettivi potrebbero eseguire:

• verificare l'esistenza dell'eventuale accordo stipulato tra i soggetti che intendono adottare un sistema di fatturazione elettronica
• verificare che l'impronta dell'archivio informatico inviata all'Agenzia delle entrate sia uguale a quella riscontrata in sede di verifica
• analizzare il processo di apposizione della firma digitale e del riferimento temporale
• verificare la corretta apposizione della marca temporale
• verificare che la Certification Authority possieda tutti i requisiti di legge
• verificare il rispetto della tempistica nel processo di emissione, ricezione e registrazione delle fatture elettroniche
• verificare che le comunicazioni prescritte dalle norme siano state correttamente effettuate
• verificare le eventuali operazioni di riversamento dei documenti e il corretto intervento del pubblico ufficiale
• effettuare dei controlli a campione sulle impronte dei singoli documenti, per evitare manipolazioni a posteriori.